作者是原中國(guó)三甲會(huì)計(jì)師事務(wù)所技術(shù)部高級(jí)經(jīng)理，資深會(huì)計(jì)專家。后續(xù)總會(huì)給你帶來(lái)高質(zhì)量的會(huì)計(jì)，專業(yè)文章，問(wèn)答互動(dòng)。歡迎關(guān)注他的。

【例】A公司實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。A公司從二級(jí)市場(chǎng)以公允價(jià)值回購(gòu)A公司股票，授予自愿參與計(jì)劃的員工。授予價(jià)格為授予日股票的公允價(jià)值，激勵(lì)對(duì)象在A公司任職滿三年后可一次性解鎖授予的股票。同時(shí)，股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃規(guī)定，A公司控股股東應(yīng)當(dāng)彌補(bǔ)解鎖日前股價(jià)變動(dòng)造成的損失，即A公司股價(jià)上漲的收益歸員工所有，A公司股價(jià)下跌的損失由A公司控股股東承擔(dān)，并以現(xiàn)金支付。

本案中，A公司控股股東承擔(dān)A公司員工股價(jià)下跌造成的損失，屬于企業(yè)集團(tuán)與員工之間的交易；交易安排要求員工連續(xù)三年為公司提供服務(wù)才能獲得收益(享受股票升值收益，不承擔(dān)貶值損失)，因此交易以獲得員工服務(wù)為目的；交易的對(duì)價(jià)與公司股票的未來(lái)價(jià)值密切相關(guān)。綜上所述，本次交易符合股份支付的定義，適用股份支付標(biāo)準(zhǔn)。控股股東交付的現(xiàn)金金額與A公司股價(jià)下行風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)，本次股份支付屬于為獲得服務(wù)以股份為基礎(chǔ)支付現(xiàn)金的交易。在控股股東的合并報(bào)表中，該交易應(yīng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。A公司作為接受服務(wù)企業(yè)，沒(méi)有結(jié)算義務(wù)，應(yīng)當(dāng)將本次交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。

依據(jù)：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11 號(hào)——股份支付》第2、5、6、11、12和13條；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4 號(hào)》的相關(guān)規(guī)定；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010》，第181頁(yè)。

談感受

在這篇文章中，我打算就這個(gè)案例談四個(gè)方面。

一、大股東員工持股計(jì)劃為什么構(gòu)成股份支付？

二、自下而上持股計(jì)劃的股份支付型

三、底層持股計(jì)劃中股份支付的公允價(jià)值如何計(jì)量？

四、底層持股計(jì)劃股份支付的會(huì)計(jì)處理及實(shí)例

其中第一點(diǎn)和第二點(diǎn)在案例中已經(jīng)提到，感受會(huì)為大家深入探討。第三點(diǎn)和第四點(diǎn)是和大家分享一下自己的想法。

第一部分

大股東員工持股計(jì)劃為什么構(gòu)成股份支付？

本案中，A公司將其從二級(jí)市場(chǎng)回購(gòu)的自有股份按照授予日的公允價(jià)值授予參與持股計(jì)劃的員工。從該行為來(lái)看，雙方是平等交易，沒(méi)有經(jīng)濟(jì)利益流入員工，不構(gòu)成“支付行為”，因此不構(gòu)成股份支付。

但由于股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃還規(guī)定，A公司股價(jià)下跌造成的損失由A公司控股股東承擔(dān)，即大股東將在解鎖日前彌補(bǔ)員工股價(jià)變動(dòng)造成的損失，員工可以單方面享受A公司股價(jià)上漲帶來(lái)的收益，因此大股東實(shí)際上是將經(jīng)濟(jì)利益轉(zhuǎn)移給員工，形成了“支付行為”。

那么，在這份股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃中，大股東承擔(dān)的是基于子公司股票價(jià)值下跌風(fēng)險(xiǎn)而確定的負(fù)債，所以符合“股份形式”。

最后，本次股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的目的是交換員工的服務(wù)，因此也符合“目的是為企業(yè)交換服務(wù)”的條件。

感情在本文第一條總結(jié)，同時(shí)滿足這三個(gè)條件的，構(gòu)成股份支付。

為沒(méi)有讀過(guò)這篇文章的讀者放下鏈接。

從未逝去的情懷：會(huì)計(jì)師股份支付準(zhǔn)則應(yīng)用案例：——判斷是否構(gòu)成股份支付的三個(gè)根本條件

自從學(xué)會(huì)了在文章中放鏈接，就可以多為以前的文章做廣告了。

第二部分

分享支付類型的全包

企業(yè)集團(tuán)中涉及不同企業(yè)的股份支付交易是一個(gè)值得探討的問(wèn)題。我打算下次就這個(gè)問(wèn)題和你深入交流我的經(jīng)驗(yàn)。這一次，我們將繼續(xù)談?wù)撨@個(gè)案例。

我們知道，股份支付分為“股權(quán)結(jié)算”和“現(xiàn)金結(jié)算”兩種。

對(duì)于結(jié)算企業(yè)，解釋中提到：結(jié)算企業(yè)以自有權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)將股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；此外，應(yīng)將其視為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。

案例中，大股東以現(xiàn)金方式向員工支付其股票可能發(fā)生的損失，而不是以自己的權(quán)益工具結(jié)算支付，因此大股東的單一報(bào)表和合并報(bào)表應(yīng)按照現(xiàn)金結(jié)算的股份支付進(jìn)行核算。這個(gè)應(yīng)該很好理解。

對(duì)于接受服務(wù)的企業(yè)，《說(shuō)明》中提到，接受服務(wù)的企業(yè)沒(méi)有結(jié)算義務(wù)或者被授予自有權(quán)益工具的，股份支付交易應(yīng)當(dāng)作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。

案例中，接受服務(wù)的企業(yè)A公司沒(méi)有結(jié)算義務(wù)，股份支付交易應(yīng)作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。

那為什么沒(méi)有結(jié)算義務(wù)，就一定是股權(quán)結(jié)算的股份支付呢？

你可以用排斥的思維來(lái)理解這種安排。

對(duì)于部分股份支付，可能導(dǎo)致主體形成一項(xiàng)負(fù)債(如本案例中的大股東)，該負(fù)債在初始確認(rèn)后，應(yīng)當(dāng)按照其公允價(jià)值的變動(dòng)進(jìn)行計(jì)量，最終支付金額為其實(shí)際負(fù)債金額(最終公允價(jià)值)。

這種支付是基于“現(xiàn)金結(jié)算”的股份。

對(duì)于股份支付，在確認(rèn)股份支付時(shí)，不存在該負(fù)債(如本案中的A公司無(wú)結(jié)算義務(wù))。自然不是現(xiàn)金為主的股份支付，而是股權(quán)為主的股份支付。

我們?cè)賮?lái)說(shuō)說(shuō)同理，如果接受服務(wù)的企業(yè)將自己的權(quán)益工具授予員工，也是權(quán)益結(jié)算的股份支付而不是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，因?yàn)椴粫?huì)形成負(fù)債。

第三部分

底層持股計(jì)劃中股份支付的公允價(jià)值如何計(jì)量

在這種情況下，員工獲得了A公司的股份，三年解鎖期到期時(shí)，股價(jià)可能上漲也可能下跌。

大股東的承諾實(shí)際上是A公司在授予員工股票時(shí)，給了他們一個(gè)看跌期權(quán)，即員工有權(quán)在三年解鎖期到期時(shí)，以授予日的市場(chǎng)價(jià)賣(mài)出自己的股票，無(wú)論當(dāng)時(shí)股票的市場(chǎng)價(jià)有多低。

因此，本次股份支付的公允價(jià)值就是本次三年期看跌期權(quán)的價(jià)值，實(shí)踐中可以用BS模型計(jì)量。

崇拜萬(wàn)能的計(jì)量股份支付公允價(jià)值的BS模型。

值得提醒的是，大股東應(yīng)在等待期的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日重新計(jì)量相應(yīng)認(rèn)沽期權(quán)的價(jià)值，并相應(yīng)調(diào)整股份支付金額。

對(duì)于A公司來(lái)說(shuō)，因?yàn)槭菣?quán)益結(jié)算的股份支付，所以只需要在等待期內(nèi)按照授予日計(jì)算的股份支付金額進(jìn)行攤銷(xiāo)即可。

為什么以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的公允價(jià)值計(jì)量金額要在等待期內(nèi)更新，而以權(quán)益結(jié)算的股份支付的公允價(jià)值在授予日確認(rèn)后在等待期內(nèi)保持不變？

歡迎參考之前關(guān)于感情的文章。

從未逝去的情懷：權(quán)益結(jié)算的股份支付與現(xiàn)金結(jié)算的股份支付后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理為何不同？

第四部分

自下而上持股計(jì)劃股份支付的會(huì)計(jì)處理及實(shí)例

本次會(huì)計(jì)處理，我們將從單一大股東、A公司、大股東合并三個(gè)方面詳細(xì)告訴你(假設(shè)所有激勵(lì)對(duì)象的業(yè)績(jī)條件、服務(wù)期限條件預(yù)計(jì)都達(dá)到并實(shí)際實(shí)現(xiàn))。

我們假設(shè)該股在授予日支付的公允價(jià)值總額按BS模型計(jì)算為360萬(wàn)元。

一、大股東單體的會(huì)計(jì)處理

(1)授予日不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

(2)在等待期的第一個(gè)月結(jié)束時(shí)。

在資產(chǎn)負(fù)債表日，再次使用BS模型計(jì)算2年11個(gè)月后認(rèn)沽期權(quán)的總公允價(jià)值(實(shí)際操作中是否真的需要每個(gè)月重新計(jì)算認(rèn)沽期權(quán)的公允價(jià)值由你自己決定，請(qǐng)自行考慮)，假設(shè)為324萬(wàn)元，分36個(gè)月攤銷(xiāo)，每月為9萬(wàn)元。

會(huì)計(jì)分錄如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資9萬(wàn)。

貸款：其他非流動(dòng)負(fù)債9萬(wàn)。

借款人的長(zhǎng)期股權(quán)投資是指大股東承擔(dān)本應(yīng)由A公司自己承擔(dān)的員工薪酬激勵(lì)費(fèi)用，視為對(duì)A公司的增資和投資.

因?yàn)榇蠊蓶|需要用現(xiàn)金支付股價(jià)下跌的底部損失(現(xiàn)金結(jié)算)，所以出借人要做負(fù)債，然后再考慮流動(dòng)性。個(gè)人認(rèn)為可以呈現(xiàn)為其他非流動(dòng)負(fù)債。

(2)在等待期的第二個(gè)月結(jié)束時(shí)。

資產(chǎn)負(fù)債表日，再次使用BS模型，假設(shè)兩年零10個(gè)月后認(rèn)沽期權(quán)的公允價(jià)值總額為306萬(wàn)元，按照36個(gè)月分兩個(gè)月攤銷(xiāo)到17萬(wàn)元。上月底已攤銷(xiāo)9元，本月應(yīng)攤銷(xiāo)8萬(wàn)元。

會(huì)計(jì)分錄與第一個(gè)月相同，省略。

(三)等待期的最后一個(gè)月

假設(shè)前35個(gè)月，按照BS模型，估計(jì)股價(jià)已經(jīng)攤銷(xiāo)到300萬(wàn)元的底部。按照最終結(jié)算日的股價(jià)計(jì)算，實(shí)際大股東的最終股價(jià)義務(wù)為280萬(wàn)元。

會(huì)計(jì)分錄如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資200，000

其他流動(dòng)負(fù)債/其他非流動(dòng)負(fù)債300萬(wàn)

貸：其他應(yīng)付款280萬(wàn)。

(四)實(shí)際支付時(shí)

借：其他應(yīng)付款280萬(wàn)。

貸款：銀行存款280萬(wàn)。

二、甲公司的會(huì)計(jì)處理

(1)授予日不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

按照BS模型，該股在授予日支付的公允價(jià)值總額為360萬(wàn)元。

(2)36個(gè)月等待期內(nèi)的每個(gè)月。

假設(shè)所有被激勵(lì)對(duì)象都是經(jīng)理，會(huì)計(jì)分錄如下：

借方：管理費(fèi)10萬(wàn)。

貸款：資本公積10萬(wàn)。

該分錄的借方與一般的股份支付相同，是公司應(yīng)自行承擔(dān)的員工薪酬激勵(lì)支出，但貸方的含義與一般的股份支付不同(雖然科目均為資本公積)，對(duì)應(yīng)的是大股東借款人在等待期間的長(zhǎng)期股權(quán)投資，是釘釘公司接受大股東投資但不計(jì)入實(shí)收資本的部分。

因?yàn)槭菣?quán)益結(jié)算的股份支付，所以36個(gè)月等待期內(nèi)的每月股份支付金額是根據(jù)授予日的公允價(jià)值確定的，不會(huì)發(fā)生變化。

三、大股東合并的會(huì)計(jì)處理

從大股東合并的角度來(lái)看，本次股份支付是以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。等待期間，會(huì)計(jì)分錄的借方為甲公司的借方(管理費(fèi))，貸方為貸方(其他非流動(dòng)負(fù)債等。)的大股東單期報(bào)表，金額與大股東單期攤銷(xiāo)相同。

以上應(yīng)該把“底層大股東”的員工持股計(jì)劃所涉及的股份支付問(wèn)題完全說(shuō)清楚了。這周我碼了三千多字(哭)。期待大家的支持和好評(píng)！